EXPATRIACIÓN Y HERENCIA. TRATAMIENTO FISCAL EN ESPAÑA.

1.- Introducción.

El impuesto de Sucesiones y Donaciones español (ISD) grava la adquisición de bienes o derechos por herencia, legado o cualquier título sucesorio, en el caso de adquisiciones por causa de muerte. También grava la adquisición de bienes o derechos por donación o por cualquier negocio jurídico gratuito inter vivos. Y finalmente la percepción de cantidades por los beneficiarios de seguros de vida, cuando el contratante sea distinto del beneficiario.

Quedan gravadas en este impuesto las personas físicas, no las personas jurídicas.

En las herencias, los obligados al pago del impuesto a título de contribuyentes son los herederos o causahabientes.

En las donaciones, el sujeto pasivo es el donatario, el que recibe el bien o derecho, que es quien paga el impuesto.

Este impuesto tiene diversas bonificaciones que reducen la carga fiscal. Se llaman reducciones en la base imponible. Las reducciones pueden ser del Estado español o de las Comunidades Autónomas. La reducción personal por parentesco es la más importante de las del Estado. Es muy importante también la reducción por adquisición de empresa familiar que aplica una reducción del 95% del valor de la herencia que corresponda a empresas individuales o negocios familiares y participaciones en entidades a las que sea de aplicación la exención en el Impuesto de Patrimonio. (Básicamente que el transmitente se beneficiara fundamentalmente de dicho negocio familiar). También es bien conocida la reducción por vivienda habitual, que permite reducir hasta en 122.606 euros el valor de la herencia del fallecido por cada uno de los herederos.

Las Comunidades Autónomas, a su vez, permiten reducir la base imponible en conceptos similares a los del Estado, incluso aumentando a veces tales reducciones, en función de que los herederos sean residentes en dicha comunidad autónoma. La reducción mejorada sustituye a la del Estado en esa Comunidad. Las reducciones del Estado aplican de forma general a todos los contribuyentes salvo a los contribuyentes de las Comunidades autónomas en aquellas normas especiales que las mismas hayan establecido para sus residentes.

A la base liquidable se le aplicará una cuota determinada en función de una tarifa, resultando una cantidad a pagar.

Además de las reducciones, es conocida la bonificación autonómica del 99% de la cuota derivada de adquisiciones mortis causa para los descendientes directos que vivan en dicha comunidad. En la Comunidad de Madrid se aplica dicha bonificación.

Las normas generales del Estado aplican a los no residentes en España que sean sujetos pasivos del ISD. Es decir, que No les aplicarán las normas especiales de las comunidades autónomas. Tampoco se les aplicará la bonificación del 99% por parentesco directo con el causante.

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2.- Residencia fiscal. Impuesto de sucesiones de los no residentes.

Las personas residentes en España tributarán por la totalidad de los bienes y derechos que adquieran a título de herencia con independencia de donde estén situados los bienes. Hay sólo tres convenios de doble imposición en Sucesiones firmados por España que palían la carga impositiva en caso de que otros Estados también graven por el mismo concepto. Son los convenios con Francia, Grecia y Suecia.

Las personas no residentes fiscalmente en España también pueden resultar contribuyentes del ISD por los bienes que reciban en España. Los contribuyentes no residentes se someten al impuesto por obligación real, es decir, por la adquisición de bienes y derechos que estén situados o puedan ejercitarse o hayan de cumplirse en territorio español.

Si el causante hubiera sido residente en la Unión europea, los herederos tienen derecho a la aplicación de la normativa de la Comunidad Autónoma en donde se encuentre el mayor valor de los bienes y derechos del caudal relicto situados en España. Si no hubiera bienes en España, se aplicará a cada heredero la normativa de su comunidad autónoma y a los no residentes, la general del Estado español.

3.- Residentes en Europa y en otros países terceros.

 En general los contribuyentes por obligación real, es decir los no residentes, deben aplicar la normativa estatal, sin tener derecho a ninguna reducción especial o bonificación autonómica.

En cambio los contribuyentes de la Unión Europea tienen derecho a la normativa de la comunidad autónoma donde radiquen los inmuebles que estén en la herencia o para el resto de bienes la comunidad autónoma del causante (del fallecido).

La discriminación es clara frente a los herederos no residentes en España ni en la UE. Estos siempre deben aplicar la normativa estatal, sin bonificaciones especiales.

En una misma herencia, pueden resultar diferencias enormes en la cuota final a pagar entre los herederos residentes en España y los no residentes fuera de la Unión Europea.

Hoy por hoy, la única forma de “atacar” dicha discriminación es la invocación del derecho de igualdad ante la ley tributaria, regulado en los artículos 14 y 31 de la Constitución española. La discriminación no lo es tanto por la diferente residencia fiscal, que sí lo es, sino por el hecho de que a los iguales en una herencia, recibiendo lo mismo, se les trata de forma diferente. Conocemos al menos una sentencia del Tribunal constitucional que ha anulado una norma fiscal del Impuesto de Sucesiones de una Comunidad Autónoma española por esta misma causa.

4.- Tratamiento fiscal diferenciado: perspectivas.

Ante la diferencia de trato que sufren los no residentes en las herencias en España, cabe recomendar lo siguiente:

  • Medidas preventivas. Una adecuada planificación fiscal antes de la herencia es lo más inteligente con la ayuda de un profesional experto en la materia. Realizar un cálculo de la contingencia fiscal por anticipado es algo obligado. Y sobre todo es recomendable revisar de nuevo el estatus fiscal personal del contribuyente no residente en función, claro está, de cuál sea el país de la residencia fiscal. No es lo mismo ser residente en Estados Unidos que en Argentina o en Brasil. Cada país tiene sus particularidades. Es posible que convenga pensar en adquirir de nuevo la residencia fiscal española. No es algo difícil.
  • Medidas paliativas, una vez que se ha sufrido la diferencia de trato. Lo mejor en este caso es dejarse asesorar por un profesional. Cabe la posibilidad de recurrir o impugnar la autoliquidación de herencia ya pagada, pidiendo su nulidad, en base a la jurisprudencia mencionada. Al final del proceso de recurso, es muy posible que se obtenga la anulación de la deuda pagada y se reciban de vuelta las cantidades pagadas más los intereses de demora.

Las perspectivas de reforma de la normativa del Impuesto de Sucesiones tienden hacia una reforma generalizada que iguale el trato fiscal a todos los residentes del Estado español, suprimiendo o igualando las normas especiales de las Comunidades Autónomas. Cosa distinta es la aplicación que dicha reforma deba tener en los no residentes. Sin embargo, la doctrina ya existente del Tribunal Constitucional que preserva el derecho de igualdad ante la norma tributaria debe plasmarse sin duda en la nueva normativa que está por venir. No será una reforma retroactiva, por lo que siempre es recomendable recurrir las autoliquidaciones que contravengan dicha doctrina.

En Madrid a 14 de marzo de 2016.

Rafael Núñez


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